Una delle questioni frequenti con le quali si è costretti a confrontarsi nella prassi delle operazioni con l'estero attiene all'annosa questione di come possono essere provate dal contribuente le cessioni di beni intracomunitari, atteso che i Cmr o i documenti similari spesso non sono restituiti o addirittura conservati dai vettori esteri.
Il principio cardine a livello comunitario è disciplinato dall’articolo 45-bis del regolamento Ue di esecuzione n. 282 del 2011. L'Agenzia Enrate con la circolare 12 maggio 2020, n. 12/E, ha fornito chiarimenti in merito alla prova delle cessioni intracomunitarie, anche alla luce della disciplina recata dall’articolo 45-bis citato.
L’articolo 45-bis introduce una presunzione relativa di avvenuto trasporto o spedizione di beni in un altro Stato membro qualora il soggetto passivo disponga del corredo documentale individuato dalla medesima disposizione; tale norma non preclude agli Stati membri l’applicazione di norme o prassi nazionali ulteriori in materia di prova delle cessioni intracomunitarie.
Ciò premesso, per quanto riguarda la presunzione di cui al citato articolo 45-bis, il paragrafo 1, lettera b) disciplina, in particolare, l’ipotesi in cui i beni sono trasportati dall’acquirente o da un terzo per suo conto.
In questo caso «si presume che i beni siano stati spediti o trasportati dal territorio di uno Stato membro verso una destinazione esterna ….: (…) b) [n.d.r. se ] il venditore è in possesso di : i) una dichiarazione scritta dall’acquirente che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall’acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni; tale dichiarazione scritta indica la data di rilascio; il nome e l’indirizzo dell’acquirente; la quantità e la natura dei beni; la data e il luogo di arrivo dei beni; nel caso di cessione di mezzi di trasporto, il numero di identificazione del mezzo di trasporto; nonché l’identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente; (…)».
Tale dichiarazione deve essere posseduta dal venditore insieme ad almeno due dei documenti relativi al trasporto delle merci, di cui alla lettera a) del paragrafo 3 dell’articolo 45-bis (i.e. un documento o una lettera CMR riportante la firma, una polizza di carico, una fattura di trasporto aereo, oppure una fattura emessa dallo spedizioniere), oppure ad un documento di trasporto di cui alla citata lettera a) unitamente ad un documento relativo agli altri mezzi di prova indicati nella lettera b) del medesimo paragrafo 3 (i.e. una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o il trasporto dei beni). L'Agenzia ha inoltre previsto che resta comunque applicabile la prassi dell’agenzia delle Entrate in relazione alla possibilità di provare il trasferimento di beni da uno Stato membro ad un altro in mancanza del Cmr. In particolare, come già chiarito con le risoluzioni 345/E del 2007, 477/E del 2008, n. 19/E del 2013 e ribadito con la risoluzione 24 luglio 2014, n. 71:
1. quando non è possibile esibire il documento di trasporto sono ammissibili altri mezzi di prova idonei;
2. la prova dell’avvenuto trasferimento del bene in altro Stato Ue deriva da un insieme di documenti da cui si ricava, con sufficiente evidenza, che il bene è stato trasferito dallo Stato del cedente a quello dell’acquirente.
Pertanto, qualora il cedente nazionale non abbia provveduto direttamente al trasporto delle merci e non sia in grado di esibire il Cmr, la prova di cui sopra potrà essere fornita con altra documentazione idonea a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato Ue, quale ad esempio il Cmr elettronico, avente il medesimo contenuto di quello cartaceo, oppure un insieme di documenti dal quale si possono ricavare le medesime informazioni presenti nello stesso e le firme dei soggetti coinvolti (cedente, vettore, e cessionario). I documenti “sostitutivi” del Cmr devono essere conservati per il periodo di accertamento e congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria attestante le somme riscosse in relazione alle predette cessioni, alla documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti e agli elenchi Intrastat.
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